一、基于可持续发展的环境会计概述

(一)可持续发展

可持续发展是现代经济社会的一种新发展观。其基本含义就是强调可持续发展是既要满足当代人的需求，又不对后代人满足其需求的能力构成危害的发展。党的十八届三中全会提出进一步深化经济、政治、文化、社会和生态文明五位一体的全面改革。强调了经济与社会、资源、环境保护等方面协调、可持续的发展。而环境保护作为可持续发展的重要方面，不仅与可持续发展密不可分，更是与之相辅相成。环境既是经济发展的物质基础，又是自然资源的载体，且经济的可持续发展更是离不开其所消耗自然资源的可持续供给。因此，环境保护就成为经济可持续发展的重要保证。然而，随着经济的日益发展，环境向经济发展所提供的支撑却越来越有限，环境保护在可持续性发展中的重要性也日益凸显。正是在这样的背景下，基于可持续发展的环境会计问题研究则显得尤为重要。

(二)环境会计

环境会计是可持续发展下的产物，同时也是会计学新兴的拓展领域。其不仅继承和发展了会计学的基本理论、原理和方法，也吸收了经济学、环境经济学、发展经济学等多学科的理论。环境会计主要围绕环境污染、资源消耗、环境成本费用补偿等问题，通过确认、计量、记录、报告与资源环境相关的成本费用(如资源的开发与利用、环境的污染与防治等方面)，对企业生产经营活动与环境保护的相互影响等方面进行研究，为企业、公众及社会提供真实、可靠的环境信息。其旨在达到提高企业经济效益目的的同时，改善经济发展与环境保护之间的关系，促进经济、环境与社会的协调、可持续发展。

环境会计的实质是将企业在生产经营过程中所造成的牺牲环境质量、消耗资源的代价与传统的财务会计理论方法有机结合。其目标主要可以分为两方面:一是将节约资源、低碳环保的理念融入生产经营过程之中，促使企业在提高自身经济效益的同时，重视环境、资源的保护与合理利用，并努力提高环境、社会效益;二是积极实施相应的环境会计核算，正确确认、计量与记录企业一定时期内的环境经济损益，向公众、社会报告并披露相关环境信息。

二、可持续发展下实施环境会计的意义

(一)环境会计有利于实现协调、可持续发展

环境会计作为一种经济管理活动，是可持续发展战略在微观层面的重要组成部分。通过实施环境会计，将资源、环境、生态保护等因素融合到传统的会计核算体系中，对自然资源的耗费、生态环境的补偿等环境成本和费用进行真实、准确地核算，客观、全面地反映出经济活动所带来的经济、环境及社会效益，进而加强对资源、环境的合理开发与利用，促进经济、资源、环境等方面的协调、可持续发展。

(二)环境会计有利于完善会计理论与实务

传统的会计核算只是对企业自身生产经营所产生的成本费用与收益进行确认、计量，对其所占用的环境、资源等问题却没有进行全面、系统的反映。而正是由于传统会计的不完善，导致了部分企业为了实现其自身利益，罔顾环境污染、肆意浪费资源。实施环境会计则有助于修正与完善传统的会计信息披露，更全面、真实地反映企业的财务状况与经营成果，进一步完善会计理论与实务。

(三)环境会计有利于加强政府的宏观调控，促进市场经济健康发展

环境会计不仅能真实、准确地核算企业自身生产经营活动的损益情况，而且还可以客观、全面地报告与披露其经济活动所带来的经济效益、环境效益及社会效益。政府有关部门则可以依据企业提供的生态环境保护、资源开发与利用及履行社会责任情况等资料，全面、准确地对企业经营业绩和社会影响进行分析与评价，并适时充分发挥政府宏观调控作用，积极促进市场经济的持续健康发展。

(四)环境会计有利于增强企业、公众及社会的环保意识

环境会计不仅有利于增强企业的环境保护、合理利用资源意识及社会责任观念，而且还能提高其按可持续发展要求开展生产经营活动的自觉性。通过环境会计信息的披露，即对企业生态环境保护、社会责任履行等情况的披露，也将企业置于社会公众与社会的监督之下，促使企业在追求自身经济利益的同时，自觉履行应负的社会责任、积极保护生态环境。同时，社会对环境会计信息的关注也使得公众及社会的环保意识、责任意识不断提高，利于实现经济效益、社会效益和环境效益的三赢。

三、基于可持续发展的环境会计体系构建

(一)环境会计的目标、原则和基本假设

1.环境会计的目标

会计研究的逻辑起点是目标，那么对于环境会计的研究也应从目标开始。正如前文所述，环境会计的目标既要平衡经济效益、环境效益和社会效益三者间关系、注重可持续发展，又要正确核算相关环境收支、损益等，为环境信息使用者提供有用信息。

2.环境会计的原则

会计原则是对会计要素或事项进行确认、计量、记录和报告所依据的规则。可持续发展下的环境会计不仅应遵循《企业会计准则》规定的客观性、实质重于形式、相关性、可比性等一般原则，也应结合环境会计自身特点有所发展:

(1)三者效益兼顾原则。即充分考虑经济活动对环境、社会的影响，兼顾经济、环境、社会效益的协调统一。

(2)外部影响的内部化原则。在传统会计核算中，由于外部性并不影响企业经济指标，因此不考虑其外部性。但在环境会计核算中，不仅要核算企业自身生产经营所产生的收益与支出，还要考虑经济活动的外部影响，并将其纳入到内部会计核算中。

(3)强制与自愿相结合原则。传统会计的信息披露以强制为主，而对于环境会计信息，政府有关部门也应对企业一定时期内最低限度的环境信息披露做出明确、强制性规定，并鼓励与支持企业多向公众、社会提供环境资源信息。

3.环境会计的基本假设

环境会计假设是环境会计核算得以进行的前提，是对环境与会计两者之间关系所做的合理推断。相较于传统会计，环境会计假设将环境因素融入到会计核算中:

(1)会计主体假设。环境会计将环境资源的价值损耗以及补偿等纳入会计核算体系中，既要求会计主体在一定时期内对自身经济活动进行核算与报告，也要求披露其经济活动对环境、社会产生的影响。

(2)可持续发展假设。该假设是指会计主体的生产经营活动在自然资源不枯竭、生态环境不降级的基础上，以既定的经营方针和目标持续经营下去，并确保经济、环境、社会的可持续发展。

(3)会计分期假设。这一假设规定了环境会计对象的时间界限，将企业的经营活动分割为若干连续的、长短相同的会计期间，以便及时、准确地确认、计量、记录和报告环境会计信息。

(4)多元计量假设。基于环境因素的复杂性、环境会计内容的特定性，在环境会计核算中应形成以货币计量为主，实物计量或文字、技术指标说明等方式为辅的多元计量。

(5)环境资源价值假设。在该假设下，环境资源不仅具有使用价值，也具有价值。以可持续发展的角度来看，应从价值补偿、环境牺牲及资源消耗补偿等方面来确认环境资源的价值与价格。

(二)环境会计的确认、计量与记录

1.环境会计要素

环境会计的确认是将环境经济活动作为若干会计要素加以记录，并列入财务报表的过程。而环境会计要素则是环境会计反映和核算的具体对象和内容，主要包括以下六个方面:

(1)环境资产。环境资产是指企业过去的交易或者事项形成的，由企业拥有或者控制的，预期会给企业带来经济利益、环境效益及社会效益的环境资源。

(2)环境负债。环境负债是指企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益和环境利益流出企业的现时义务，且该义务应与环境成本费用相关。

(3)环境权益。环境权益是环境资产扣除环境负债后，企业所享有的剩余权益。

(4)环境收入。环境收入是指一定时期内，环境资产给企业带来的已经实现或即将实现的能够用货币计量的效用。如通过对环境资源的合理利用与开发、污染的治理与预防、加强环境保护等活动所形成的经济利益的流入。

(5)环境费用。环境费用指企业在其持续发展过程中，因进行生产经营活动(如生产、销售商品或提供劳务等)或其他活动所产生的与环境资源有关的费用。这部分费用可以分为环境成本和环境期间费用:符合资本化条件的环境费用作为产品成本的一部分，计入环境成本;而费用化的环境费用作为当期损益，计入环境期间费用。

(6)环境利润。环境利润是指在一定时期内，企业通过对环境资源的利用、保护等方面所产生的成果。其在数值上表现为本期环境收入减去环境费用后的余额。

2.环境会计计量与记录

环境会计计量与记录是指采用一定的方法、手段和程序将环境会计各要素用货币和非货币形式进行反映和记录的过程。

(1)环境资产的计量与记录。环境资产的计量是指企业通过一定的方法、手段和程序，将符合环境资产确认条件的环境资产进行登记入账，并列入财务报表而确定其数量、金额的过程。根据我国会计准则、制度及相关规定，环境资产计量的模式可以相应地分为:一是对于长期环境资产，可按固定资产的计量模式进行计量并计提折旧;二是对于流动性环境资产，可采用历史成本法进行计量;三是属于白然资源的资源性资产，可在历史成本的基础上，采用现值法、可变现净值法等计量方法。并可以通过设置白然资产、环保在建工程、环境资产累计折旧、环保用原材料、环保专利、环境投资等会计账户进行记录和反映。

(2)环境负债的计量与记录。环境负债的计量是指企业通过一定的方法、手段和程序，将符合环境负债确认条件的环境负债进行登记入账，并列入财务报表而确定其数量、金额的过程。由于环境负债可分为确定性与不确定性负债，其计量方法也相应分为两种:一是对环境污染的罚款、赔偿等确定性环境负债，应按实际发生的金额进行计量;二是如弃置费用等不确定性环境负债，可依据或有负债及其他相关规定的处理方法和程序进行计量。因此，环境负债相应地也可设置应付环保费、预计环境负债等会计账户。

(3)环境权益的计量与记录。对于公平交易下取得的资源性资产，可相应地参照前文所述环境资产的计量方法;而对于取得成本远小于其价值的资源性资产，应按二者的差额进行计量;对于环保专项基金，可按实际收到或计提的金额计量;环境留存收益按年度实际收益额计量。环境权益的记录可增设以下会计账户:环境资本、环保基金、环境留存收益等。

(4)环境收入的计量与记录。环境收入的计量应遵循我国会计准则、制度及相关规定，不得提前、推迟或是虚构确认环境收入。由于环境会计中涉及到环境资源的特殊性，因此在进行环境收入的计量时，可按相关规定采用一定的数学和估计的计量方法(如可采用环境收入与环境费用配比的分摊计量方法等)进行计量。环境收入可通过环境收入账户进行核算，在实务中，也可依据实际情况增设如环境赔偿收入、废弃物的回收再利用收入等明细账户。

(5)环境费用的计量与记录。环境费用的计量应以历史成本法为基础，按实际发生金额进行计量。应设置环境费用账户，及环境保护费用、环境治理费用等明细账户。

(6)环境损益的计量与记录。环境损益在金额上等于环境收入减去环境费用，这与传统会计年末时将损益类账户的余额结转到本年利润账户的原理是一致的。可通过设置环境收益、环境损失等会计账户进行核算。

(三)环境会计信息的披露

环境会计信息的披露应以传统财务报告(即资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表、其他附表及会计报表附注等)为基础，编制独立的环境会计报告或在传统会计报告中增加环境会计相关会计项目和内容进行报告和披露:如在资产负债表中增设环境资产、环境负债、环境权益等项目，在利润表中增设环境收入、环境费用、环境收益、环境损失等，并将无法以货币计量与核算的环境会计信息在报表附注及财务状况说明书中披露，以及对因环保所产生收支情况对未来环境的影响等一并进行披露。

最后，环境会计体系作为一个完整的有机系统，其构建对于实现环境资源损耗和补偿的良性循环，实现经济、环境及社会效益的统一以及实现广西经济协调、可持续发展有着重要的意义。同时，也彰显出广西全面贯彻落实党的十八大、十八届三中全会精神，以强烈的历史使命感和责任感，加快广西全面改革步伐，积极加强五区建设、努力实现两个建成的实干精神。